КАЖДЫЙ ЖИТЕЛЬ РОССИИ - ПОТЕНЦИАЛЬНЫЙ ПРАВОНАРУШИТЕЛЬ.
(интервью в журнале "Юрист Поволжья" (Самара))
В настоящий момент, когда кризис затрагивает все больше отраслей хозяйства, вопрос пополнения бюджета является головной болью финансовых ведомств. Не секрет, что одним из главных источников поступлений денежных средств в региональную казну и бюджеты муниципальных образований является подоходный налог.
О роли законотворчества в усилении налогового обременения физических лиц в условиях кризиса нашему корреспонденту рассказывает директор аудиторской фирмы "Финаудит-С. Борисов Владимир Александрович.
Наличие общих формулировок в Налоговом кодексе позволяет чиновникам из Минфина РФ увеличивать налоговое бремя и постоянно расширять круг налогоплательщиков, то есть использовать резерв за счет ничего не подозревающих граждан. Основанием такого увеличения являются как поправки в налоговое законодательство, расширяющие налоговые понятия, так и толкование в пользу бюджета налоговых терминов.
Например, неопределенным остается вопрос о моменте получения физическими лицами дохода от физических лиц в натуральной форме. Об этом сказано в пп 7 п.1 ст.228. Напомню текст этого пункта.
"Исчисление и уплату налога в соответствии с настоящей статьей производят следующие категории налогоплательщиков:
- физические лица, получающие от физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями, доходы в денежной и натуральной формах в порядке дарения, за исключением случаев, предусмотренных пунктом 18.1 статьи 217 настоящего Кодекса, когда такие доходы не подлежат налогообложению".
Текст в настоящей редакции стал действовать с 01.01.2009г в связи с принятием Федеральным Законом от 26.11.2008 N 224-ФЗ новой формулировки.
Предыдущая редакция пп. 7 п.1 ст.228 НК звучала следующим образом.
"Исчисление и уплату налога в соответствии с настоящей статьей производят следующие категории налогоплательщиков:
- физические лица, получающие доходы в денежной и натуральной формах в порядке дарения, за исключением случаев, предусмотренных пунктом 18.1 статьи 217 настоящего Кодекса".
Как видим, предыдущая редакция была уже по понятию, и она хорошо соотносилась с положениями пункта 1 статьи 211 НК "Особенности определения налоговой базы при получении доходов в натуральной форме", в которой сказано:
"При получении налогоплательщиком дохода от организаций и индивидуальных предпринимателей в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества, налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг) иного имущества, исчисленная исходя из их цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 40 настоящего Кодекса".
Таким образом, статья 211 НК содержит закрытый перечень лиц, передающих товары (работы, услуги), иное имущество, включающий только организации и индивидуальных предпринимателей
Поэтому у физического лица до 01.01.2009г не могло образоваться дохода в натуральной форме в момент получения безвозмездно имущества от физического лица.
Об этом сказано в Письме МФ РФ от 30 июня 2006 г. N 03-05-01-05/123, в Письме Федеральной налоговой службы РФ от 3 июля 2008 г. ? 3-5-03/219@ "О разъяснении налогового законодательства".
С 01.01.2009г новая редакция подпункта 7 пункта 1 статьи 228 НК РФ, обозначающая лица, выступающими дарителями, практически включила в круг налогооблагаемых субъектов всех физических лиц, получающих подарки от других физических лиц.
К чему приведет это на практике?
Круг лиц, облагаемых НДФЛ, расширился до невообразимых размеров. Практически каждый житель России попал в потенциальный список правонарушителей, а возможно и преступников. Ведь статья 228 НК регулирует самостоятельное декларирование доходов физических лиц. Непредставление декларации в налоговый орган влечет взыскание штрафа в размере 30 процентов от суммы налога и 10 процентов - за каждый полный или неполный месяц, начиная со 181-го дня.
Практически никто из граждан РФ не подозревает, что российское налоговое законодательство не разделяет одаряемое имущество на крупное и мелкое. Гражданин, получающий в дар даже часы, обязан задекларировать подарок. В соответствие со статьей 574 ГК РФ "Форма договора дарения" "дарение, сопровождаемое передачей дара одаряемому, может быть совершено устно".
Граждане, получающие подарки на днях рождения, юбилеях, праздниках, свадьбах, просто так от приятелей в 2009г должны побеспокоиться о своей имущественной безопасности, ведь налоговым органам переданы функции дознания и они могут также, как правоохранительные органы, проводить следственные мероприятия с допросами свидетелей, поэтому имеют право выставлять налоговые извещения об уплате сумм налога за предыдущие года.
В течение трехгодичного срока давности, определенного ст. 113 Налогового Кодекса, в отношении физического лица возможно осуществление принудительного взыскания подоходного налога и штрафных санкций, установленных ст. 119 НК.
Можно привести конкретный пример?
Пожалуйста!. Гражданин "К" вступил в брак с гражданкой "Р" 1 июня 2006г. На свадьбе присутствовали 200 человек физических лиц. Получено подарков на общую сумму 400.000 руб. Из оперативных источников налоговой инспекции в 2009г стало известно о стоимости подарков. 01.07.2009г районной инспекцией ИФНС было выставлено налоговое уведомление гражданину "К" и гражданке "Р" об уплате подоходного налога на сумму 52000 руб. (400000 руб.х13%)
Поскольку налоговая декларация должна была представлена в срок до 30.04.2007г. штраф за непредставление более чем 180 дней составил 30% от указанной суммы (15600 руб.)
Штраф в размере 10% суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц, начиная со 181-го дня составил.
Октябрь 2007г (2дня) - 5200 руб.
Ноябрь 2007г - 5200 руб.
Декабрь 2007г - 5200 руб.
Январь-декабрь2008г - (52000 руб.х10%) х12 мес. = 62400 руб.
Итого подоходного налога и финансовых санкций выставлено = 176.800 руб.
Если сумма неуплаченных налогов составляет более 100.000 руб. то налогоплательщик попадает под действие статьи 198 УК РФ об уклонение от уплаты налогов в крупном размере. Наказание предусмотрено до 1-го года лишения свободы.
Все это возникает из-за того, что определение "доход в натуральной форме", изложенное в пп.7 п.1 ст.228, регулирует налоговые отношения лишь в общей форме.
Понятие "доход в натуральной форме" не соотносится с понятием "дохода", изложенном в статье 41 НК "Принципы определения дохода". В ней сказано, что доходом признается экономическая выгода, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить.
В гражданском и в семейном законодательстве нет понятия "доход в натуральной форме", которое отождествляется с имуществом.
Да, это так. Понятие "доход в натуральной форме" в налоговых правоотношениях стало применяться, когда организации из-за отсутствия денежных средств были вынуждены выдавать заработную плату своим имуществом.
Что же делать в такой ситуации?
Во-первых, следует в Налоговом Кодексе дать однозначное определение дохода.
Во-вторых, раз и навсегда определиться, что доход в натуральной форме у физического лица может образоваться только в результате его отношений с организациями и индивидуальными предпринимателями.
Получаемое имущество от физического лица не может приносить физическому лицу экономической выгоды, поскольку используется для удовлетворения его личных (бытовых) потребностей.
Нельзя распространять отношения по переходу прав на имущество между юридическими лицами на физических лиц. Если выбытие имущества юридических лиц происходит через реализацию, как хозяйственная операция, то физические лица распоряжаются своим имуществом и денежными средствами, приобретенными и полученными после уплаты подоходного налога. Передача денежных средств другому физическому лицу приводит лишь к переходу прав на удовлетворение бытовых потребностей.
Какое дело налоговым органам, купил телевизор на эти деньги Иванов или Петров? Главное, какой ущерб понесло государство от перемены лиц в этой сделке?
В погоне за собираемостью налогов нельзя нарушать права человека. Ущемление прав граждан запрещено ст. 57 Конституции. Передача на основе дарения своего имущества свидетельствует о добровольной перемене собственника. Здесь существуют только гражданские правоотношения, налоговые отношения применяться не должны. Иначе возникает двойное налогообложение дохода, что противоречит налоговому законодательству.
Подаренное имущество способно приносить доход в денежной форме только в результате его коммерческого использования или последующей реализации.
Далее хочу обратиться к пункту 18 и пункту 18.1 статьи 217 НК "Доходы, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения)". Здесь также присутствует упоминание о доходах в денежной и натуральной формах, которые подлежат освобождению он налогообложения НДФЛ, если они получены в порядке наследования и дарения от близких родственников.
В этом случае напрашивается вопрос: возникает ли доход в натуральной форме, освобождаемый от налогообложения в момент передачи имущества от одного физического лица другому?
Совершенно верно. В подпункте 2 пункта 1 статьи 223 НК сказано, что дата фактического получения дохода определяется как день передачи доходов в натуральной форме, Но опять следует разобраться, в какой момент применяется это освобождение? Налоговые органы считают, что такое освобождение следует применять во время перехода прав на имущество.
Как я ранее сказал, следует признать, что у физического лица в этом случае доход в натуральной форме никак не может образоваться, если сделка осуществляется между физическими лицами. Применение налогового освобождения в момент перехода права собственности на имущество приводит к фиктивному, а не к реальному освобождению.
При дальнейшей реализации имущества налоговые органы считают, что освобождение от налогообложения на стоимость наследуемого (дареного) имущества не применяется и налоговая база определяется исходя из всей суммы реализации. (Письмо Минфина РФ от 29.04.2009 ? 03-04-05-01/256).
При анализе конкретных ситуаций видно, что такая трактовка нормы права не выдерживает никакой критики.
Докажите это на конкретном примере!
Пожалуйста. Гражданка "К" 15 июля 2008г вступила в наследство акциями, которые независимым оценщиком были оценены в 100.000 руб.
15 июля 2009г она продала акции за 120.000 руб. физическому лицу.
Налоговые органы считают, что при вступлении в наследство в 2008г налоговая декларация в соответствии с п.18.статьи 217 НК подаваться не должна, поскольку в момент перехода права собственности гражданка "К" пользовалась освобождением от налогообложения. Но при реализации акций она должна продекларировать доход за 2009 на сумму 120.000 руб. и уплатить подоходный налог в размере 15.600 руб. (120000х13%)
Рассмотрим следующий пример.
Гражданин "Р" 15 июля 2008г получил в дар от физического лица, не являющегося родственником, акции, которые были оценены в 100.000 руб.
15 июля 2009г он продал акции за 120.000 руб. физическому лицу.
Налоговые органы считают, что при получении дара в 2008г налоговая декларация должна подаваться за 2008г на доход в 100.000 руб., и гражданин "Р" должен уплатить подоходный налог в размере 13.000 руб. (100.000 руб. х 13%)
При реализации акций гражданин "Р" должен продекларировать доход за 2009г на сумму 20.000 руб. (120.000 - 100.000) и уплатить подоходный налог в размере 2.600 руб. (20.000 руб. х 13%)
Итого подоходный налог за 2008-2009гг составил 15600 руб. (13000 + 2600).
Возникает вопрос: а где же образовалось у гражданки "К" налоговое освобождение по пункту 18 статьи 217 НК, если гражданин "Р" без льгот должен заплатить столько же налога, сколько должна заплатить гражданка "К", применяющая свое право на освобождение. Разве налоговое освобождение направлено только на отсрочку платежа налога во времени? Но об этом в статье 217 НК не сказано.
Как же надо, по вашему мнению, правильно применять льготу?
В момент перехода права собственности на акции 15 июля 2008г гражданка "К" освобождение не применяет, поскольку в этот момент у нее не образуется дохода в натуральной форме. В момент реализации акций она применяет свое право на освобождение. В налоговой декларации для этой цели присутствует строка 020 страницы 003 ""Общая сумма дохода, не подлежащая налогообложению" раздела 1 . Затем она уменьшает сумму дохода от реализации 120.000 руб. на сумму дохода, не подлежащую налогообложению (100.000 руб.). Налогооблагаемый доход равен 20.000 руб. (120.000 - 100.000). Сумма подоходного налога равна 2600 руб. (20000 руб. .х 13%). При таком расчете видна реальная сумма налогового освобождения.
Если вы правы, то следует изменять законодательные формулировки?
Верно. Искусственное создание коллизий между статьей 211 НК и статьями 228, и 217 НК в целях пополнения бюджета образует неразрешимые противоречия налогового законодательства. Для их устранения следует изменить тексты в статьях 228, 217 и 217.1 НК
Текст подпункта 7 пункта 1 статьи 228 Налогового Кодекса следует изменить Правильным был бы текст:
"Исчисление и уплату налога в соответствии с настоящей статьей производят следующие категории налогоплательщиков:
- физические лица, получающие от физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями доходы в форме прироста доходов в денежной и натуральной формах от использования имущества, полученного в порядке дарения", и далее по тексту.
В пункте 18, пункте 18.1 статьи 217 НК РФ необходимо изменить формулировку.
Пункт 18 следует читать в следующей редакции:
"Не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения)
18) доходы от реализации имущества, уменьшенные на стоимость имущества, получаемого от физических лиц в порядке наследования, за исключением вознаграждения, выплачиваемого наследникам (правопреемникам) авторов произведений науки, литературы, искусства, а также открытий, изобретений и промышленных образцов.
В пункте 18.1 статьи 217 НК РФ необходимо изменить формулировку.
Пункт 18.1 следует читать в следующей редакции:
"Не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения)
18.1) доходы от реализации имущества, уменьшенные на стоимость имущества, получаемого от физических лиц в порядке дарения, за исключением случаев дарения недвижимого имущества, транспортных средств, акций, долей, паев, если иное не предусмотрено настоящим пунктом".
Только тогда граждане РФ не будут чувствовать себя заложниками налогового законодательства, которое позволяет им существовать, пока не потребуются деньги для пополнения бюджета.
Каким образом можно изменить нормы налогового законодательства.
Во -первых, путем подачи законодательных инициатив. Хочу отметить, что Самарская Губернская Дума имеет право выносить в Государственную Думу такие законодательные инициативы. Этим вопросом заинтересовались специалисты, сейчас проводится работа по сбору документов для оформления предложения.
Во -вторых, не изменять, а законно применять нормы права возможно путем создания правоприменительной практики. Напомню, что разъясняющие письма Минфина не имеют правовых последствий. А вот Решения налоговых инспекций, ущемляющие законные права налогоплательщиков можно оспаривать в судах. В арбитражном судопроизводстве вопрос момента возникновения дохода физических лиц в натуральной форме давно решен на самом высоком уровне. В подтверждение своих слов сошлюсь на Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда от 11 апреля 2000г ?. 440/99. А вот в судах общей юрисдикции этот вопрос впервые был инициирован мною. К сожалению кассационная инстанция Самарского областного суда решила вопрос противоположно позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда, тем самым была создана коллизия норм налогового права, когда в арбитражном судопроизводстве и в судах общей юрисдикции один предмет спора решается по-разному. Но дело еще не закончилось, чтобы создалась правоприменительная практика, решение должен вынести Верховный Суд РФ. А в нашем случае, когда норма права ущемляет права граждан РФ, вопрос может решить и Конституционный Суд РФ. Придется идти до конца.
От редакции.
Рассматриваемый в интервью вопрос весьма необычен, поскольку предупреждает граждан о возможных негативных правовых последствиях. Будет Федеральная Налоговая Служба применять пункт 7 статьи 228 НК в том порядке, как предполагает автор или нет, неизвестно. В любом случае редакция намерена следить за развитием интересного дела и информировать об этом своих читателей.